出租物业的核算

出租物业的核算

一、出租物业开发的核算出租物业是指房地产企业开发的以出租为目的的房地产根据《企业会计准则》的要求，房地产企业出租物业作为投资性房地产进行核算投资性房地产是指房地产企业以取得租金或资本增值为目的而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、已出租的建筑物

（一）出租物业的确认和初始计量出租物业的确认条件

1.根据《企业会计准则》的要求，投资性房地产同时满足下列条件的，才能予以确认■与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；该投资性房地产的成本能够可靠地计量对于房地产企业的出租物业来讲，作为投资性房地产确认的条件包括以下两点出租物业竣工验收并达到预定可使用状态出租物业的租赁期开始出租物业的初始计量

2.根据《企业会计准则》的要求，投资性房地产应当按照成本进行初始计量自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成（包括土地开发费、建安成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等）对于房地产企业的出租物业来讲，出租物业按照出租物业开发产品成本进行初始计量（-）出租物业开发的账务处理出租物业成本支出的账务处理

1.出租物业的成本支出通过“在建工程”科目进行核算，并按照出租物业的不同产品进行明细核算发生成本支出时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“应账款‘事N斗目出租物业成本支出项目的设置与开发产品的成本支出项目相同包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、配套设施费、开发间接费等O【例一】年月日，中联房地产公司为开发购物中心支付土地价款亿元7120096301O中联公司根据有关原始凭证，应作如下分录入账借在建工程——购物中心100000000贷银行存款100000000出租物业竣工的账务处理

2.出租物业竣工且租赁期开始时，已租赁部分成本从“在建工程”科目转入“投资性房地产”科目借记“投资性房地产”科目相关明细科目，贷记“在建工程”科目由于出租物业分区域出租，因此要按照不同业态设置辅助核算，单独归集每个出租业态的建造成本，使每个业态成本具有“可计量”性，防止因部分出租造成投资性房地产难以确认“投资性房地产”科目按照不同的业态分别设置明细科目，计提折旧时可以按类进行【例】续上例，中联房地产公司竣的购物中心于年月日开业，总成本7—222201021为亿元，总建筑面积万平方米，出租面积比例为中联公司根据有关原始凭证，51080%应作如下账务处理已租赁部分成本=总成本总建筑面积又出租面积比例=♦50000+10X80%（万元）=40000借投资性房地产——购物中心400000000贷在建工程——购物中心400000000

（三）出租物业暂估入账的账务处理房地产企业出租物业开业产生租金收入时，如果成本决算还没有完成，应按照预算成本暂估入账并提取折旧，待实际成本确定时再进行调整【例一】年月日，中联房地产公司开发的购物中心竣工，但成本决算还7320091231未完成，按预算成本该购物中心开发成本总计亿元，总建筑面积万平方米年月51020102该购物业中心成本决算完成，实际成本总计为亿元中联公司根据有关原始凭证，应作

5.5如下账务处理（）暂估入账时1借投资性房地产——购物中心——暂估入账500000000贷在建工程——购物中心——暂估入账500000000⑵实际成本确定时先按暂估入账时的会计分录用红字冲回，再作会计分录如下借投资性房地产——购物中心550000000贷在建工程——购物中心550000000

二、出租物业收入的核算与管理

（一）出租物业租金的计算出租物业每一期间应收取的租金，应根据租赁合同或协议规定的收取时间和标准进行计算在计算租金时应重点关注以下几点房地产企业应根据进场交付确认书与承租客户书面确认起始计租日，并提交企业财务部门和经营部门作为计算和收取租金的依据房地产企业经营部门应根据合同约定及确认后的起始计租日，计算应收取的租金，并负责完成租金的收取工作房地产企业财务部门应根据合同约定、确认后的起始计租日及已收款情况，完成与租金相关的账务处理

（二）出租收入的账务处理房地产企业出租物业的租金和出租收入是两个不同的概念租金是按照租赁合同或协议定期收取的某一阶段的租金而出租收入是合同或协议约定的租金在租赁期内的各个期间按权责发生制原则确认的营业收入也就是说，租金是按照收付实现制收取的款项，而出租收入是按照权责发生制确认的账面金额会计期末根据相关出租合同约定按照权责发生制原则确认租金收入，房地产企业租金收入通过“其他业务收入”科目进行核算，确认的收入记入“其他业务收入”科目相关明细科目租金收入的账务处理

1.房地产企业按合同约定收到租金时，借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”科目；如果房地产企业未能按合同约定收到租金，则应按房地产企业发出的租金催缴通知书的应收租金金额，借记“应收账款”科目，贷记“预收账款”科目每一会计期间确认租金收入时，根据权责发生制的原则计算的该会计期间应确认租金收入的金额，借记“预收账款”科目贷记“其他业务收入”科目发生租赁合同中止，退还租金时，按退还的租金金额，借记“预收账款”等科目，贷记“银行存款”等科目【例】中联房地产公司与某客户签订租赁合同，租赁合同中的租赁期限为年7-420081月日到年月日，租金标准为每月万元，租金支付方式为按季交付，租金支12009123110付的具体时间和金额为年月日前万元年月日前万元年20081530200845302008月目前万元年月日前万元7530200810530年月日中联公司实际收到一季度租金万元会计分录如下20081230月日收到租金时112借银行存款300000贷预收账款300000月末确认当月租金收入时21借预收账款100000贷其他业务收入100000年月目，中联公司未收到二季度租金，根据租赁合同向欠缴客户发出了催缴通知书,200845会计分录如下发出催缴通知书时1借应收账款300000贷预收账款300000月末确认当月租金收入时24借预收账款100000贷其他业务收入100000年月日收到客户原欠缴房租款万元，会计分录如下200853030借银行存款300000贷应收账款300000计提并缴纳相关税金的账务处理

2.房地产企业经营租赁业务应缴纳的税金包括营业税及附加、房产税、土地使用税、印花税等凡与租赁相关的税金，均应记入“营业税金及附加”科目会计期末，房地产企业计算并计提应缴纳的各项税金，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费”科目房地产企业实际缴纳税金时，借记“应交税费”科目，贷记“银行存款”科目这里要注意的是根据税法规定，房地产企业发生的租赁税金包括营业税、房产税等，均应按照出租收入计算，而不应按实际收到的租金来计算，因为房地产企业实际收到的租金可能包含预收性质的租金因此，在发票管理上，房地产企业在收到租金时，应按实际收到的租金金额开具收款收据，在确认租金收入时，才应向客户开具租赁发票O【例】续上例，中联房地产公司年月日实际收到一季度租金万元，月7-5200812301末确认当月租金收入万元中联公司月末计提月份应缴税金如下1011营业税元5000城建税、教育费附加元500房产税元12000土地使用税元300印花税元1200月份租赁税金于年月日缴纳，中联公司根据有关原始凭证，编制会计分录如下1200822■■月末计提租赁税金时11借营业税金及附加17800贷应交税费——应交营业税5000——应交城建税350——应交教育费附加150——应交房产税12000——应交土地使用税300这时，应向客户开具金额为万元、时间为月份的租赁业统一发票101月日缴纳月份税金时2221借应交税费一一应交营业税5000——应交城建税350——应交教育费附加150——应交房产税12000——应交土地使用税300贷银行存款17800

（三）免租期收入的账务处理房地产企业在出租业务中，有时会给承租人一定额度的租金优惠，而租金优惠往往以免租期的形式体现免租期租金收入确认的原则为出租人提供免租期的，租赁期间总租金在租赁期内（含免租期）按直线法分摊，按分摊金额确认免租期以及非免租期的租金收入【例一】中联房地产公司将一房产出租给一客户，租赁合同从年月日至762007101年月日，免租期为个月（即从年月日至年月日），第一201012313200710120071231年租金为万元，此后每年递增租金分年支付，每年于年底支付当年租金21010%3（）计算租赁期间总租金1总租金=（万元）⑵计算每月租金收入210+210X110%+210X110%X110%=695每月租金收入=（）（万元）（）695+36+3=183免租期与非免租期每月确认出租收入时借预收账款180000贷其他业务收入180000（）年年初收到租金时42008借银行存款2100000贷预收账款2100000在税务处理上应注意的是免租期虽然确认了收入，但不需要缴纳营业税免租期内企业所得税的计税收入为零，不需要计算缴纳企业所得税待实际取得或按合同约定应取得租金的年度，再按合同约定金额确认计税收入，计算缴纳企业所得税O免租期内应按会计确认的租金收入计算缴纳房产税

三、出租物业后续支出的核算

（一）成本模式下后续支出的核算出租物业的后续支出是指出租物业在使用过程中计提的折旧以及发生的更新改造支出、装修支出以及日常维修支出等房屋的后续支出分为以下几类，处理方法也有所不同维修支出装修支出改建支出（改动建筑物结构并延长使用年限）计提折旧.维修的账务处理1《企业会计准则》规定，固定资产发生后续支出时，其确认原则同初始确认原则初始确认原则为该固定资产包含的经济利益很可能流入企业；该固定资产的成本能够可靠地计量也就是说，出租物业的后续支出，如果能够使企业得到相应的经济利益，则应该计入出租物业成本；如果不能使企业得到相应的经济利益，则应该计入当期损益O一般情况下，出租物业投入使用之后，由于建筑物磨损、各组成部分耐用程度不同,可能导致房屋设施的局部损坏，为了维持房屋的正常使用，企业将对房屋进行必要的维修房屋的日常维修费用只是确保房屋的正常使用状况，一般不产生未来的经济利益因此，日常O维修通常不符合资产的确认条件，在发生时应直接计入当期损益房地产企业发生的日常维修支出应直接计入当期损益发生时，按照支出的金额，借记“其他业务成本”科目，贷记“银行存款”等科目【例】中联房地产公司将其拥有的房屋对外出租，租赁期限为年月日至7-7200811年月日中联公司于年月日发生维修支出元，根据相关原始凭证,200912312008655000中联公司账务处理如下借其他业务成本5000贷银行存款5000根据企业所得税法，发生的房屋维修支出可以在企业所得税前直接扣除装修的账务处理

2.根据《企业会计准则》，房地产企业发生的装修费用一般情况下可以对未来产生一定的经济利益，因此，房地产企业对于出租物业的装修费用符合资产确认的条件，应计入出租物业的成本房地产企业对于出租物业发生的装修费用，应借记“投资性房地产”科目，贷记“银行存款”等科目在实际操作中，对于出租物业装修费用，如果初始装修费用占房屋原值比例较低%以20下，可以直接计入出租物业成本，通过出租物业本身来计提折旧；如果比例较高或再装修时发生的装修费用，在“投资性房地产”科目下设置“装修费用”明细科目核算，不计残值，按年提取折旧10对于二次装修发生的装修费用，根据《企业会计准则》的规定，应将发生的装修支出记入“投资性房地产”科目下的“装修费用，，明细科目，同时，应当终止确认原装修部分的账面价值【例一】年月份中联房地产公司开发的大型购物中心竣工为满足购物中心开7820005业的要求，中联公司共花费万元进行装修，通过银行存款支付，于年月底装修600020008完毕，该装修费用相对开发成本占比较大中联公司根据相关原始凭证，编制会计分录如下借投资性房地产——装修费用60000000贷银行存款60000000中联公司装修费用采用直接法，按年计提折旧，年月份计提折旧万元102000950会计分录如下60004-104-12,借其他业务成本500000贷投资性房地产累计折旧500000年月中联公司对该购物中心进行重新装修，装修费用总计万元，于年月份20095500020099装修完毕借投资性房地产一一装修费用50000000贷银行存款50000000截至年月底，中联公司已计提折旧万元，年月份中联公司应补提折旧20094540020094600万元，会计分录如下借其他业务成本6000000贷投资性房地产累计折旧6000000同时终止原装修费用的账面价值，会计分录如下借投资性房地产累计折旧60000000贷投资性房地产——装修费用60000000根据企业所得税法，发生的房屋装修支出应作为其他长期待摊费用在不短于年内摊销3改建的账务处理

3.房屋的改建支出是指改动建筑物结构并延长该建筑物使用年限的支出根据《企业会计准则》，房地产企业发生的改建支出由于延长了该建筑物的使用年限，因此，对未来产生了一定的经济利益，因此，房地产企业对于出租物业的改建支出符合资产确认的条件，应该予以资本化在实际操作中，出租物业发生改建支出时，应将该出租物业原值、计提的累计折旧和减值准备转销，将出租物业的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧发生的改建支出,通过“在建工程”核算在出租物业改建支出完工并达到预定可使用状态时，再从“在建工程”科目转为“投资性房地产”科目，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧《企业会计准则》要求将改造的出租物业先转入在建工程，是基于出租物业停止使用，如果出租物业改造过程中，没有影响房屋的正常使用，则不应当通过“在建工程”科目过渡核算应当先将改造支出在“在建工程”科目归集，在出租物业改造完成日，将原出租物业账面价值结转入“在建工程”科目，并于当月连同“在建工程”科目中的改造支出，一并结转记入“投资性房地产”科目【例一】年月份中联房地产公司对其拥有的大型购物中心进行改造，购物7920085中心停止营业，改造时该购物业中心原值万元，累计折旧万元，账面净值300001000020000万元共发生改造支出万元中联公司根据相关原始凭证，编制会计分录如下5000转销原值和已计提折旧时1借投资性房地产累计折旧100000000在建工程200000000贷投资性房地产300000000⑵发生改建支出时借在建工程50000000贷应付账款50000000改造完成时3借投资性房地产250000000贷在建工程250000000如果改造时，该购物中心不停止营业，中联公司根据相关原始凭证，编制会计分录如下发生改建支出时1借在建工程50000000贷应付账款50000000完工时2年月份改造开始时，累计折旧为万元，假设改造完成时，累计折旧为200851000012000万元，则会计分录如下借投资性房地产累计折旧120000000在建工程180000000贷投资性房地产300000000借投资性房地产230000000贷:在建工程230000000从以上可以看出，出租物业改造时是否停用对改造后出租物业的入账价值是有影响的，也将影响改造后出租物业计提折旧的金额根据企业所得税法，发生的房屋改造支出按照延长后的使用年限计提折旧并进行税前扣除计提折旧的账务处理

4.对于房地产企业来讲，出租物业的折旧是在预计使用年限内按直线法计提，即出租物业原值减去预计残值后除以预计使用年限已计提减值准备的出租物业计提折旧时，按照出租物业原价减去累计折旧和已计提减值准备的账面净额以及尚可使用年限重新计算确定折旧率，未计提出租物业减值准备前已计提的累计折旧不作调整公式如下每月计提折旧额=资产原值义—预计净残值率折旧年限+1♦12出租物业的预计使用年限一般为所占用土地的土地使用权的年限，出租物业一般为商业地产，土地使用权的年限为年至于预计净残值，按税法规定，预计净残值率40〜50为以内的，可以在企业所得税税前列支，因此，房地产企业一般按税法规定的作为企5%5%业会计核算时的预计净残值率出租物业按月计提折旧出租物业在计提当月折旧时，按计提的折旧额，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产累计折旧”科目【例】年月日，中联房地产公司开发的购物中心竣工，该购物中心开7-1020091231发成本总计万元，按年计提折旧，预计净残值率为年月份开始计提折50000505%,20101旧中联公司根据有关原始凭证，应作如下账务处理每月计提折旧额义（）=500001-5%:50+12（万元）每月计提折旧时，会计分录如下借主营业务成本=

79.17791700贷投资性房地产累计折旧791700

（二）公允价值模式下后续支出的核算有些房地产企业在核算出租物业时，采用的是公允价值的计量模式也就是说，按照出租物业的公允价值对出租物业进行核算公允价值模式的条件

1.有确凿证据表明出租物业的公允价值能够持续可靠取得的，可以对出租物业采用公允价值模式进行后续计量采用公允价值模式计量的，应当同口寸满足下列条件出租物业所在地有活跃的房地产交易市场；企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对出租物业的公允价值作出合理的估计从实际情况看，如果房地产企业持有的是大型自持物业，则不能够按公允价值模式核算；而如果房地产企业持有的是小型自持物业，则可以按公允价值模式核算公允价值模式的账务处理

2.采用公允价值模式计量的，不对出租物业计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日出租物业的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益如果存在增值，则按增值额借记“投资性房地产”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；如果存在减值，则按减值额借记“公允价值变动损益”科目，贷记“投资性房地产”科目公允价值模式下发生后续支出时、账务处理与成本模式下后续支出的账务处理是一致的但在会计期末，应按公允价值调整“投资性房地产”科目，差额计人当期损益公允价值变动损益不计征企业所得税，在处置时，按初始价值确认计税基础【例】年月份中联房地产公司对其拥有的大型购物中心进行改造，改造时7-1120085购物中心停止营业，改造时该购物业中心账面价值为万元共发生改造支出万元，200005000改造完成时该购物中心公允价值为万元中联公司按公允价值模式进行核算，根据相30000关原始凭证，编制会计分录如下（）转销账面价值时1借在建工程200000000贷投资性房地产200000000⑵发生改建支出时借在建工程50000000贷应付账款50000000⑶改造完成时借:投资性房地产250000000同时，投资性房地产借:50000000贷在建工程250000000贷公允价值变动损益50000000房地产企业对出租物业的计量模式一经确定，不得随意变更成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理已采用公允价值模式计量的出租物业，不得从公允价值模式转为成本模式

四、出租物业处置的会计核算当出租物业被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项出租物业企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益处置投资性房地产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目按该项投资性房地产的累计折旧或累计摊销，借记“投资性房地产累计折旧”科目，按该项投资性房地产的账面余额，贷记“投资性房地产”科目，按其差额，借记“其他业务成本”科目已计提减值准备的，还应同时结转减值准备【例】年月份中联房地产公司将其拥有的大型购物中心进行转让，转让时该购7—1220085物中心原值万元，累计折旧万元，账面净值为万元转让收入为万300002500050008000元，转让时共缴纳各项税金万元中联公司根据相关原始凭证，编制会计分录如下2000⑴转销原值和已计提折旧时借投资性房地产累计折旧250000000其他业务成本50000000贷投资性房地产300000000⑵转让时借银行存款80000000贷其他业务收入80000000⑶计提应缴纳的相关税金时借营业税金及附加20000000贷应交税费20000000。