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金融资产减值处置思路阐述目前,我国会计准则对于债券类可供出售金融资产减值的后续计量没有做出明确规定,因此,很有必要对该类可供出售金融资产减值的会计处理做一些研究和探讨,本文通过举例对此作以下分析例2010年1月1日,甲公司支付价款1000万元(含交易费用)从上海证券交易所购入A公司同日发行的5年期公司债券,面值为1250万元,票面利率
4.72%,分期付款,于年末支付本年利息59万元(1250X
4.72%),本金最后一次偿还甲公司将其划分为可供出售金融资产,实际利率10%
(1)2010年12月31日公允价值为900万元(不含利息)仍可收到当年的利息甲公司预计是暂时下跌
(2)2011年12月31日公允价值为750万元(不含利息)仍可支付当年利息甲公司预计如果A公司不采取有效措施,其公允价值会持续下跌
(3)2012年,A公司债券公允价值下跌为700万元(不含利息)仍可支付当年利息
(4)2013年,A公司通过加强管理,财务状况有了显著改善2013年,A公司债券公允价值上升为1200万元(不含利息)仍可支付当年利息甲公司2010年1月1日初始确认借:可供出售金融资产--------------------成本1250;贷银行存款1000,可供出售金融资产--------利息调整250
(一)对于债券类可供出售金融资产减值损失的会计处理,有以下两种具有代表性的观点观点一按公允价值进行会计处理,且计提减值后的次年,以公允价值为基础计算投资收益
①借应收利息59,可供出售金融资产-------------利息调整41;贷投资收益1001000X10%借银行存款59;贷应收利息59借资本公积o---------其他资本公积141;贷可供出售金融资产----------公允价值变动1411000+41-900
②借:应收利息59,可供出售金融资产-------利息调整
45.1;贷投资收益
104.11041X10%借银行存款59;o贷:应收利息59借资产减值损失
336.1;贷可供出售金融资产--------------公允价值变动
195.1900+
45.1-750,资本公积--------其他资本公积141
③借应收利息59,可供出售金融资产----------公允价值变动16;贷投资收益75750X10%借银行存款59;贷应收利息59借资产减值损失66;贷可供出售金融资产-------------o公允价值变动66o
④借应收利息59,可供出售金融资产-------------公允价值变动H;贷投资收益70700X10%o借银行存款59;贷应收利息59o借可供出售金融资产------------------公允价值变动489[1200-700+11];贷资产减值损失
402.1,资本公积---------------其他资本公积
86.9o观点二按摊余成本和公允价值两条线进行会计处理,计提减值后,摊余成本不受减值影响,以次年的摊余成本为基础计算投资收益
①借应收利息59,可供出售金融资产----------------利息调整41;贷投资收益1001000X10%借银行存款59;贷应收利息59借资本公积---------------其他资本公积141;贷可供出售金融资产--------公允价值变动1411000+41-900
②借:应收利息59,可供出售金融资产----------利息调整
45.1;贷投资收益
104.11041X10%借银行存款59;贷应收利息59借资产减值损失
336.11041+
45.1-750;贷可供出售金融资产----公允价值变动
195.1,资本公积-----其他资本公积141
③借应收利息59,可供出售金融资产-------公允价值变动
49.61;贷投资收益
108.61借银行存款59;贷应收利息59借资产减值损失
99.
611086.1+
49.61-700-
336.1;贷可供出售金融资产------公允价值变动
99.61
④借应收利息59,可供出售金融资产------利息调整
54.571;贷投资收益
113.571o借银行存款59;贷应收利息59借可供出售金融资产----------公允价值变动
435.71;贷资产减值损失
435.71o借可供出售金融资产-----------公允价值变动
9.719;贷资本公积---------------其他资本公积
9.719[1200-
1135.71+
54.571]二对于以上两种会计处理,虽然都有一定的根据和道理,但都有不妥之处对于观点一,按照企业会计准则的规定,对于债券类可供出售金融资产的会计核算,企业既需要在会计期末按照公允价值进行后续计量,又需要按照债券的发行条款计算实际投资收益和票面利息,这使得债券类可供出售金融资产的会计核算体现出持有至到期投资会计核算的特点因此,债券类可供出售金融资产后续计量方法是以公允价值进行后续计量和摊余成本进行后续计量两种会计核算方式的结合体对于观点二,由于是按照摊余成本和公允价值两条线来对可供出售金融资产进行后续计量,因此,用摊余成本和公允价值的差额来计算可供出售金融资产的“公允价值变动”或减值损失有欠妥当鉴于此,本文认为,对于债券类可供出售金融资产减值后的会计处理,应按照摊余成本和公允价值两条线来对可供出售金融资产进行后续计量,且摊余成本不受减值影响若摊余成本受减值影响,当公允价值上升时无法转回,但摊余成本只是用来对“可供出售金融资产-----------------利息调整”的摊销,只对账面价值产生影响而将可供出售金融资产的账面价值与公允价值的差额记入“可供出售金融资产-----------公允价值变动”,当公允价值持续下跌且下跌幅度较大时,确认减值损失如果以后的会计期间其公允价值上涨并且上涨原因与原计提资产减值损失的原因相同,企业可以将已经计提的资产减值转回因此,本文认为上述例子的会计处理为
①借应收利息59,可供出售金融资产------------利息调整41;贷投资收益100借银行存款59;贷:应收利息59借资本公积---------其他资本公积141;贷可供出售金融资产-------公允价值变动141
②借:应收利息59,可供出售金融资产---------利息调整
45.1;贷投资收益
104.1借:银行存款59;贷:应收利息59摊余成本为
1086.1万元1041+
45.1,账面价值为
945.1万元1041-141+
45.1,减值损失为一
195.1万元750-
945.1,同时,原直接计入所有者权益的因公允价值暂时性下降形成的累计损失,也应当予以转出借资产减值损失
336.1;贷可供出售金融资产---------------公允价值变动
195.1,资本公积----------其他资本公积141减值后,摊余成本不受其影响,账面价值为750万元
1086.1-
336.1
③借应收利息59,可供出售金融资产----------公允价值变动
49.61;贷投资收益
108.61借银行存款59;贷应收利息59借资产减值损失
99.61750+
49.61-700;贷:可供出售金融资产---------公允价值变动
99.61
④借应收利息59,可供出售金融资产-----------利息调整
54.571;贷投资收益
113.571[
1086.1+
49.61X10%]借:银行存款59;贷:应收利息59账面价值为
754.571万元700+
54.571,公允价值变动为
445.429万元1200-
754.571,但只能转回减值损失
402.1万元
336.1+66,其余的计入所有者权益借可供出售金融资产---------------公允价值变动
445.429;贷资产减值损失
402.1,资本公积------------其他资本公积
43.329o。